Ja sabiedrība saskaņā ar Ministru kabineta (MK) noteikumu Nr. 775 “Gada pārskatu un konsolidēto gada pārskatu likuma piemērošanas noteikumi” 165. punktu nav uzskaitījusi aplēstās summas darbiniekiem par neizmantotajām atvaļinājuma dienām, bet saskaņā ar jaunākajām kritēriju robežvērtībām vairs neatbilst mikrosabiedrībai, bet gan mazai sabiedrībai, būs nepieciešams veikt uzkrāto saistību neizmantotajiem atvaļinājumiem aprēķinu. Šie aprēķini sevī ietver vairākus mainīgos, kurus neprecīzi aprēķinot, šī pozīcija var radīt būtiskas kļūdas risku finanšu pārskatā. Lielākajai daļai uzņēmumu personāla izmaksas ir vienas no būtiskākajām sadaļām peļņas vai zaudējumu aprēķinā, kas turpmāk ietekmē arī uzkrātās saistības neizmantotajiem atvaļinājumiem, tādēļ svarīgi tam pievērst pienācīgu uzmanību un aprēķinus veikt precīzi.
Uzkrājumi vai uzkrātās saistības?
Sākotnēji uzmanību būtu nepieciešams pievērst neizmantoto atvaļinājumu saistību pareizai atspoguļošanai gada pārskatā. Neizpratni varētu radīt tas, vai šīs saistības jānorāda pie uzkrājumiem vai uzkrātajām saistībām pasīva pusē. MK noteikumu Nr. 775 164. punktā paredzēts, ka aplēstās saistību summas pret darbiniekiem par pārskata gadā uzkrātajām neizmantotām atvaļinājumu dienām sabiedrības grāmatvedībā uzskaita bilances postenī "Uzkrātās saistības".
Tās ir precīzi noteiktas saistību summas, kuras ir zināmas gada pārskata beigu datumā. Šajā gadījumā aprēķins nav veikts balstoties uz kādu konkrētu nenoteiktību vai mainīgiem apstākļiem, kas ir vienas no galvenajām īpašībām uzkrājumu definēšanai.
Lai gan MK noteikumi Nr. 87 “Grāmatvedības uzskaites kārtība budžeta iestādēs” attiecas uz budžeta iestādēm, kuras tiek finansētas no valsts budžeta līdzekļiem, tomēr tie var palīdzēt izprast pozīciju būtību un uzkrāto saistību un uzkrājumu galvenās robežšķirtnes. MK noteikumu Nr. 87 268. punktā noteikts, ka uzkrātās saistības atzīst, ja saistību lielums un apmaksas termiņi ir samērā precīzi aprēķināmi un nenoteiktības pakāpe ir daudz mazāka nekā uzkrājumiem.
Runājot par neizmantotajiem atvaļinājumiem, tie tiks aprēķināti saskaņā ar normatīvajiem aktiem – Darba likumu (DL) un tajā noteikto kārtību.
Pareizie aprēķini
Viens no revidenta uzdevumiem, pārbaudot uzkrāto saistību atbilstību, ir novērtēt, vai dati ir pilnīgi un patiesi. Lai to izdarītu, nepieciešams pārliecināties par uzkrāto saistību neizmantoto atvaļinājumu dienām aprēķinā ietverto mainīgo atbilstību un patiesumu, kā arī kļūdas iespējamību un tās apmēriem.
Mainīgie, kurus izmanto, ir uzkrāto atvaļinājumu dienu skaits, vidējās izpeļņas aprēķins un piemērotā darba devēja valsts sociālās apdrošināšanas obligāto iemaksu (VSAOI) likme. Varētu šķist, ka iepriekšminētās likmes piemērošana nevarētu radīt problēmas, tomēr 2020. gada pārskata sagatavošanas procesā tā ir viena no biežāk konstatētajām kļūdām. Jāņem vērā, ka aktuālā VSAOI bāzes likme uzņēmumiem, kuru finanšu gads noslēdzas, sākot ar 2020. gada 31. decembri, ir 23,59%, nevis 24,09%, kas bija spēkā 2020. gadā. Likme 23,59% apmērā stājās spēkā ar 2021. gada 1. janvāri kopā ar grozījumiem likumā “Par valsts sociālo apdrošināšanu”. Tiek uzskatīts, ka uzkrātās saistības neizmantotajiem atvaļinājumiem ir saistības, kuras rastos, ja tās būtu nepieciešams nokārtot vienu dienu pēc pārskata gada beigām. Attiecīgi, ja gada pārskata gads ir no 2020. gada 1. janvāra līdz 2020. gada 31. decembrim, tad šis datums būtu 2021. gada 1. janvāris.
Uzkrātās saistības atzīst, ja saistību lielums un apmaksas termiņi ir samērā precīzi aprēķināmi un nenoteiktības pakāpe ir daudz mazāka nekā uzkrājumiem
Skaitām dienas!
Nākamā biežāk pieļautā kļūda ir neizmantoto atvaļinājuma dienu uzskaite. Aprēķinu neprecizitātes rodas gadījumos, kad informācijas sistēmas, kurās tiek uzskaitītas uzkrātās atvaļinājuma dienas, uzskaiti veic kalendāra dienās vai par darbinieku nodarbinātības periodiem, kas mēdz sarežģīt izpratni, to attiecinot uz finanšu periodu, par kuru tiek izdots pārskats. Kļūdas rodas arī tad, ja algoritms nav pilnīgi vai precīzi izstrādāts un, piemēram, notiek jaunas personāla datu uzskaites programmas ieviešana. Šādi jauninājumi var radīt liekas izmaksas un papildu darba stundas grāmatvežu darbā, ja jauno programmu ieviesējs vai pats grāmatvedis aprēķinus nav izmēģinājis. Gada pārskata sagatavošanas procesā izlabot šo neatbilstību ir ievērojami sarežģītāk, kā arī tas rada papildu slogu jau tā darbīgajā gada pārskata izdošanas laikā.
DL 149. panta 1. daļā ir noteikts, ka: ikvienam darbiniekam ir tiesības uz ikgadējo apmaksāto atvaļinājumu. Šāds atvaļinājums nedrīkst būt īsāks par četrām kalendāra nedēļām, neskaitot svētku dienas.
Ne velti likumdevējs panta precizēšanai norādījis kalendāra dienas. 28 kalendāra dienas ietver 20 darba dienas un astoņas brīvdienas, t.sk., sestdienas, svētdienas. Šo punktu svarīgi atcerēties brīdī, kad darbiniekiem faktiski tiek piešķirti atvaļinājumi. Saskaņā ar DL 149. panta 2. daļā paredzēto: darbiniekam un darba devējam vienojoties, ikgadējo apmaksāto atvaļinājumu kārtējā gadā var piešķirt pa daļām, taču viena no atvaļinājuma daļām kārtējā gadā nedrīkst būt īsāka par divām nepārtrauktām kalendāra nedēļām.
Bieži rodas situācijas, kad darbinieks pirmo atvaļinājuma daļu jeb 14 dienas izņem nepārtraukti, bet atlikušās 14 dienas izņem pa vienai vai divām darba dienām, tādējādi otrajā divu nedēļu periodā neiekļaujot brīvdienas jeb sestdienas un svētdienas. Šāda situācija rada nevienlīdzīgu vidi starp darbiniekiem, kuri izmanto 28 kalendāra dienas nepārtraukti vai, piemēram, divas nepārtrauktas nedēļas un pēc tam vēl divas nepārtrauktas nedēļas, iekļaujot likumā noteiktās brīvdienas atvaļinājuma periodā. Izmantojot šādu situāciju, daļa no darbiniekiem iegūst 24 apmaksātas darba dienas, bet daļa tikai 20.
Ja darba devējs pieļauj šādu atvaļinājuma izņemšanas kārtību, to būtu nepieciešams noteikt darba koplīgumā vai citā visiem darbiniekiem saistošā iekšējā dokumentā. Darba devējs var radīt darbiniekiem labvēlīgākus apstākļus nekā noteikts DL, bet informācijai par to jābūt pieejamai visiem darbiniekiem, tādējādi ievērojot DL 7. pantā definēto vienlīdzīgu tiesību principu. DL 7. pants sadzīviskā izpratnē ir būtisks pamats vispārējā taisnīguma sajūtas radīšanai darba vietā un kalpo kā mēraukla darba vietas kvalitātei.[1] Tas rada un nodrošina labvēlīgu darba vides mikroklimatu.
Diezgan bieži jāsaskaras ar gadījumiem, kad darba devējs atvaļinājuma izņemšanas kārtību dažādiem darbiniekiem nosaka, piemērojot atšķirīgus noteikumus, tādējādi revidentam, veicot atlasi un iekrāto atvaļinājuma dienu pārrēķinu noteiktiem darbiniekiem, rodas jautājums, kādēļ izmantoto atvaļinājuma dienu skaita pārrēķins darbiniekiem atšķiras. Jāņem vērā – ja atvaļinājumu dienu piešķiršana un uzskaite darba devēja informācijas sistēmās notiek kalendāra dienās, pārrēķinot darba dienās, attiecīgi revidents vienu darba dienu pielīdzinās 1,4 kalendāra dienām.
Negatīvie skaitļi
Vēl viena no aktuālām problēmām uzkrāto saistību aprēķinā par neizmantotajām atvaļinājuma dienām ir to mākslīga samazināšana, aprēķinā iekļaujot darbinieku pārtērētās atvaļinājuma dienas ar negatīvu zīmi. Ar šādu aprēķina koriģēšanu tiek veiktas izmaiņas uzkrāto saistību definīcijā, tādēļ tas nebūtu pieļaujams. Visas summas, kuras grāmatveži gada pārskatu pozīcijās sākotnēji aprēķinos iekļauj ar pretējām zīmēm, tādējādi radot nepareizu priekšstatu, parasti tiek ieteikts pārskatīt un labot to klasifikāciju gada pārskatā, jo tas neatbilst konkrētās pozīcijas būtībai, kā arī Gada pārskatu un konsolidēto pārskatu likuma 13. panta 2. daļai, jo neļauj gada pārskata lietotājam gūt patiesu priekšstatu par šajā konkrētajā gadījumā uzņēmumam spēkā esošajām saistībām. Piemēram, veicot pārmaksu kreditoram, tiek ieteikts, nevis par šo vērtību samazināt parādus piegādātājiem un darbuzņēmējiem, bet šo summu norādīt pie citiem debitoriem. Tādējādi analogs tam būtu negatīvu uzkrāto atvaļinājumu summu nenorādīšana pie aprēķina, šīs summas izslēdzot.
Arī vēlreiz apskatot uzkrāto saistību definīciju MK noteikumos Nr. 775, ir nepieciešams uzsvērt, ka šajā gadījumā ir paredzēta resursu aizplūde no uzņēmuma, jo tās ir darba devēja saistības pret darbinieku, nevis darbinieka saistības pret uzņēmumu. Ja aprēķinā iekļauj summas ar negatīvu zīmi par avansā piešķirto atvaļinājumu, šis nosacījums par uzkrātajām saistībām neizpildās. Šajā gadījumā atkārtoti iespējams atsaukties uz MK noteikumiem Nr. 87, kuru 273.1 apakšpunktā ir ietverta diezgan precīza atsauce uz to, ko nepieciešams ņemt vērā: Uzkrātās saistības darbinieku ikgadējiem atvaļinājumiem atzīst, aprēķinot saistības pret darbinieku par neizmantotajām atvaļinājuma dienām pārskata datumā, neatkarīgi no darbinieka izlietoto atvaļinājuma dienu skaita pēc pārskata datuma.
Uzsvars liekams uz neizmantotajām atvaļinājuma dienām pārskata gadā.
Šeit nav minēts, ka uzkrāto saistību summas aprēķinā ņem vērā izmantotās atvaļinājuma dienas, tādējādi norādot neto vērtību šai pozīcijai gada pārskatā.
Turklāt ir nepieciešams būt ļoti uzmanīgiem attiecībā uz avansā izmaksātajām atvaļinājuma summām. Gadījumā, ja darbinieks izlemj pārtraukt darba tiesiskās attiecības, šī summa ir jāietur no pēdējā darba algas aprēķina. No revidenta skatu punkta tas var radīt būtisku kļūdu, to attiecinot uz visu kopu, it sevišķi, ja avansā piešķirtais atvaļinājums attiecas uz kādu no darbiniekiem, kuram vidējā dienas izpeļņa ir samērā liela. Nereti grāmatveži aizmirst pārskatīt uzkrāto atvaļinājuma dienu aprēķinu, kā rezultātā, pārtraucot ar darbinieku darba tiesiskās attiecības, avansā izmaksātais atvaļinājums ieturēts netiek, papildus pēdējā pārskata gadā vēl mākslīgi samazinot uzkrātās saistības.
Vidējā izpeļņa
Ne mazāk būtisks mainīgais neizmantoto atvaļinājuma saistību aprēķinā ir vidējās izpeļņas aprēķināšana. Saskaņā ar DL 75. panta 1. daļu: visos gadījumos, kad darbiniekam saskaņā ar šo likumu izmaksājama vidējā izpeļņa, tā aprēķināma par pēdējiem sešiem kalendāra mēnešiem no darba algas, no normatīvajos aktos, darba koplīgumā vai darba līgumā noteiktajām piemaksām, kā arī no prēmijām.
Tātad, ja finanšu pārskata gads beidzas 2020. gada 31. decembrī, vidējo izpeļņu aprēķinās, ņemot vērā jau iepriekš minēto, – aprēķins tiek veikts par to, kādas saistības uzņēmumam būtu jānokārto 2021. gada 1. janvārī. Vidējo izpeļņu aprēķinās, ņemot vērā mēnešus periodā no 2020. gada jūlija līdz 2020. gada decembrim, ieskaitot. Jāsaka, ka šeit vērojama pozitīva tendence, – šādas kļūdas, ka vidējā izpeļņa darbiniekiem uzņēmumos, kuros ir klasiskais finanšu periods, aprēķināta, ņemot vērā mēnešus no jūnija līdz novembrim, pārsvarā tiek konstatētas jaunajiem klientiem, turklāt samērā reti.
Tas, ka uzkrātās saistības neizmantotajiem atvaļinājumiem nereti tiek pārskatītas, tikai sagatavojot gada pārskatu, ir viens no iemesliem, kādēļ nākas atbildēt uz revidentu jautājumiem par iekrāto atvaļinājuma dienu skaitu atsevišķiem darbiniekiem. Uzņēmumu vadībai būtu nepieciešams norīkot atbildīgo personu – visbiežāk personāla speciālistu –, kuram būtu nepieciešams sekot līdzi tam, lai darbinieki izmantotu atvaļinājumu aktuālā gada laikā. Šo problēmu iespējams novērst, uzticot uzkrāto atvaļinājuma dienu pārskatīšanu kaut vai reizi mēnesī, ar mērķi noskaidrot iemeslu, kāpēc darbinieks nedodas atvaļinājumā. Pastiprinot kontroles procesus, atkārtoti iespējams novērst lielo saistību uzkrāšanos uzņēmumam, kas var rezultēties neplānotās izmaksās, izbeidzot darba tiesiskās attiecības. Iespējams, kontroles procesa uzlabošana ļaus saskatīt vājās vietas personāla procesos uzņēmumā, tādējādi sniedzot iespēju atrast potenciālas iespējas to novēršanai un problēmu laicīgai konstatēšanai.
[1] I. Liepiņa, K. Rācenājs, N. Preisa, V. Liberte, L. Blūma “Darba likums ar komentāriem”, Latvijas Brīvo arodbiedrību savienība, Rīga, 2020
Raksts sagatavots Ifinases.lv
Raksta autors, Ildze Alksnīte, vecākā revidenta palīdze